Contractul de superficie între două persoane juridice: aspecte contabile și fiscale

Superficia este un concept reglementat de Codul civil, în special la articolul 693 și următoarele, care definește dreptul superficiarului ca fiind dreptul de a avea sau a ridica o construcție pe terenul unei alte persoane, fie deasupra, fie în subsolul acelui teren. Acest drept se obține printr-un act juridic și conferă utilizatorului dreptul de folosință asupra terenului respectiv. În cazul în care o societate, denumită în continuare societatea A, este proprietara terenului și constituie în favoarea unei alte societăți, denumită societatea B, un drept de superficie cu titlu oneros, societatea A va avea obligația de a factura și înregistra venitul aferent acestui drept, tratându-l conform regimului său fiscal, fie impozit pe profit, fie impozit pe veniturile microîntreprinderilor. Este important de menționat că, în această situație, nu se aplică mecanismul de reținere la sursă de către societatea B.

Societatea B va plăti contravaloarea superficiei conform contractului, iar obligația fiscală de impozitare revine societății A, în funcție de regimul său fiscal. În cazul în care dreptul de superficie este oferit cu titlu gratuit, nu există un venit contractual pentru proprietar, ceea ce înseamnă că nu se va aplica impozitul la sursă.

Din perspectiva contabilă, dreptul de superficie este asimilat unei concesiuni. Dacă dreptul este obținut printr-un contract care stabilește o durată determinată și o valoare clară, acesta se recunoaște ca o imobilizare necorporală și se amortizează pe perioada utilizării, conform contractului. În cazul în care utilizarea terenului se face prin plata unei redevențe periodice, dar fără o valoare determinată care să fie amortizată, cheltuiala se recunoaște direct în contul de profit și pierdere, fără a fi înregistrată ca activ. Acest tratament contabil permite o reflectare corectă a costurilor și drepturilor asupra terenului în situațiile financiare ale entității.

Reglementările contabile stipulează că concesiunile primite se reflectă ca imobilizări necorporale atunci când contractul de concesiune stabilește o durată și o valoare determinate. Amortizarea valorii concesiunii se înregistrează pe durata de utilizare a acesteia, conform contractului. Înregistrările contabile pentru achiziția dreptului de superficie includ:

• achiziția dreptului de superficie: 205 Concesiuni = 404 Furnizori de imobilizări
• plata dreptului de superficie: 404 Furnizori de imobilizări = 5121 Conturi la bănci în lei
• înregistrare amortizare: 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizările = 280 Amortizare imobilizări necorporale.

Dacă contractul prevede plata unei redevențe sau chirii, iar nu o valoare amortizabilă, contabilitatea entității care primește concesiunea va reflecta cheltuiala reprezentând redevența sau chiria, fără recunoașterea unei imobilizări necorporale. Aceasta se va înregistra lunar, anual sau trimestrial, în funcție de momentul în care, conform contractului, se datorează redevența: 612 = 401. De asemenea, societatea care facturează drepturi de superficie va înregistra: 411 = 706.

Referitor la aspectele legate de TVA, conform articolului 292 alineatul (2) litera e) din Codul Fiscal, acordarea unor drepturi reale asupra unui bun imobil, precum dreptul de uzufruct și superficia, este scutită de TVA, cu condiția să fie realizată cu plata și pe o anumită perioadă. Astfel, societatea poate factura dreptul de superficie fără TVA. Totuși, conform articolului 292 alineatul (3), orice persoană impozabilă poate opta pentru taxarea operațiunilor prevăzute, cu condiția notificării organului fiscal. Dacă ambele societăți sunt plătitoare de TVA, societatea A va factura cu taxare inversă, conform articolului 331 din Codul fiscal.